La motivación de las sanciones tributarias
Obligado corolario del principio de presunción de inocencia es la motivación de los actos de imposición de sanción, debiendo probar la Administración la culpabilidad del presunto infractor (LGT Art. 210.4), sin que nadie esté obligado a probar su inocencia, de tal forma que no hay sanción sin motivación adecuada, alcanzando la misma tanto a la culpabilidad como a los criterios de graduación de la sanción (STS 3ª, 08.10.2012, recurso 6112/2010), pues la falta de ingreso sin más no permite fundar la imposición de sanciones tributarias, dado que éstas no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes (STS 3ª, 19.12.2011, recurso 2876/2010).
La culpa no sólo debe probarse, también debe motivarse, acreditándose los hechos incriminatorios y fundamentando en derecho la subsunción del ilícito en la norma pues, como afirma Álvarez Martínez, en el supuesto específico de las sanciones la transgresión del deber de motivar es causa de nulidad radical. El Tribunal Constitucional ha dicho: “Todos los actos administrativos que impongan sanciones deben estar motivados, pues del derecho a la tutela judicial efectiva (CE Art. Art. 24.1) se deriva no sólo el deber de motivación de las resoluciones judiciales, sino también de los actos administrativos cuando éstos limiten o restrinjan el ejercicio de derechos fundamentales o impongan sanciones" (STC 236/2007, de 7 de noviembre).
Ese deber de motivación afecta especialmente a la culpabilidad, pues es reiterada doctrina del Tribunal Constitucional (por todas, STC 164/2005, de 20 de junio) que en nuestro ordenamiento no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y sigue rigiendo el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente, por lo que en este concreto punto cabe apreciar la vulneración constitucional alegada en la demanda de amparo cuando, como aquí ocurre, se impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, extremo del que en la resolución judicial viene a prescindirse pese a tratarse de un supuesto razonablemente problemático en su interpretación. En efecto, no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere. En el presente caso y pese a la formal argumentación contenida en la sentencia impugnada, tal operación no se ha realizado, por lo que se vulnera el derecho fundamental alegado”.
Para Garberí Llobregat “el deber de motivación tiene por objeto la consignación en la resolución sancionadora del razonamiento de las pruebas practicadas y del juicio lógico de subsunción de los hechos probados en las normas jurídicas aplicables” y Antonio Morales Plaza considera que “una de las garantías más obvias del administrado frente al poder sancionador de la Administración es la motivación de la sanción, que ya en reiteradísima doctrina jurisprudencial ha venido señalando que, ciertamente, el ordenamiento jurídico viene exigiendo la motivación con relación a ciertos actos, por aplicación aquí de los artículos 54.1 y 138.1 de la Ley 30/1992, haciendo consistir aquélla en la necesidad de hacer públicas las razones de hecho y de derecho que los justifican y fundamentan con la finalidad de permitir el control indirecto de la opinión pública, para que no aparezca el acto como manifestación voluntarista y de un órgano sin otro apoyo que el ilegítimo de una simple decisión autoritaria e injustificada, de permitir el control jurisdiccional de dichos actos en los que la motivación es valiosísimo elemento para determinar si se ajustan o no a derecho, y de dar a conocer a sus destinatarios las razones en que aquéllos se asientan, único modo de que puedan decidir sobre la pertinencia o impertinencia de su impugnación y sobre los fundamentos en que ésta va a apoyarse, al margen de constituir el ejercicio de una cortesía siempre deseable”.
Actualmente, el artículo 39.1 de la Ley 39/2015 dispone que deberán estar motivadas las propuestas de resolución en los procedimientos de carácter sancionador, así como los actos que resuelvan dichos procedimientos.
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Ángel Ureña Martín 
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